为规范税收协定股息、利息、特许权使用费条款中受益所有人概念的应用，税务总局先后下发《国家税务总局关于如何理解和认定税收协定中受益所有人的通知》（国税函〔2009〕601号，以下简称601号文件）、《国家税务总局关于认定税收协定中受益所有人的公告》（国家税务总局公告2012年第30号，以下简称30号公告）等文件，明确受益所有人的条件和判定标准，在防范协定滥用中发挥了重要作用，但是也遇到了一些问题。为加强税收协定执行工作，进一步完善受益所有人规则，税务总局发布了《国家税务总局关于税收协定中受益所有人有关问题的公告》（以下简称公告）。公告一方面旨在允许没有滥用协定目的和结果的案件得以享受税收协定待遇，并提高其享受税收协定待遇的确定性，减少征纳双方成本，进一步优化营商环境；另一方面借鉴税基侵蚀与利润转移（BEPS）第六项行动计划（防止税收协定待遇的不当授予）成果，提高受益所有人判定标准的刚性，对滥用协定风险较高的安排进行更加有效的防范。公告对601号文件和30号公告部分规定进行了修订，同时延续了601号文件和30号公告的部分规定。缔约对方居民需要享受税收协定待遇的，按照《国家税务总局关于发布〈非居民纳税人享受税收协定待遇管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2015年第60号，以下简称60号公告）规定报送资料并接受税务机关后续管理，不再需要事前提交申请，但为便于表述和理解，公告仍将需要享受税收协定待遇的缔约对方居民简称为申请人。30号公告第三条规定满足一定条件时，不再依据受益所有人判断因素进行综合分析，直接认定申请人具有受益所有人身份，即对受益所有人身份的认定设置了安全港。通常认为，当申请人或者持有申请人100%股份的人是缔约对方政府、缔约对方居民且在缔约对方上市的公司或缔约对方居民个人时，与居民国（地区）有较强联系，一般也没有滥用协定的风险，因此公告第四条放宽了安全港要求的条件，扩大了安全港的范围。示例1投资架构（见附件，下同），香港居民A投资内地居民并取得股息时，其为香港政府或者在香港上市的公司或者香港居民个人，可直接判定香港居民A具有受益所有人身份。需要注意的是，根据内地与香港税收安排第十条（股息）规定，如果香港居民A是在香港上市的公司且持有申请人25%以上股份，可以享受5%的优惠税率待遇；如果香港居民A是香港居民个人，为内地与香港税收安排第十条（股息）规定的其他情况，可以享受10%的优惠税率待遇。示例2投资架构，香港居民B投资内地居民并取得股息时，香港居民A通过香港居民C间接持有香港居民B100%股份，如果香港居民A为香港政府、香港居民且在香港上市的公司或香港居民个人，可直接判定香港居民B具有受益所有人身份。公告第三条规定，申请人取得的所得为股息时，申请人虽不符合受益所有人条件，但符合本条规定的，应认为申请人具有受益所有人身份。公告第三条第一款规定了两种情形。公告第三条第一款第（一）项规定的情形下，也即当符合受益所有人条件的人为申请人所属居民国（地区）居民时，对间接持有股份情形下的中间层无要求；公告第三条第一款第（二）项规定的情形下，也即当符合受益所有人条件的人不为申请人所属居民国（地区）居民时，该人和间接持有股份情形下的中间层应为符合条件的人。示例4投资架构，为本条第一款第（一）项规定的情形，香港居民E投资内地居民并取得股息，香港居民F直接持有香港居民E100%的股份，虽然香港居民E不符合受益所有人条件，但是，如果香港居民F符合受益所有人条件，应认为香港居民E具有受益所有人身份；示例5投资架构，为本条第一款第（一）项规定的情形，香港居民E投资内地居民并取得股息，香港居民F通过在BVI注册成立的公司（不论该公司是否为香港居民）间接持有香港居民E100%的股份，虽然香港居民E不符合受益所有人条件，但是，如果香港居民F符合受益所有人条件，应认为香港居民E具有受益所有人身份；实践中有的案例，从表面上看，申请人从中国收到股息所得后，每年向母公司分配的股息均未超过当年从中国收到股息所得的50%，且分配时未发生现金流，而是被母公司用来偿还向申请人的关联贷款。经进一步查看申请人银行对账单、银行支付流水、财务报表等信息，发现其在从中国收到每笔股息所得的一个月内即通过关联贷款的名义将该笔所得的80%以上支付给母公司，形成了该条所述在收到所得的12个月内将所得的50%以上支付给第三国（地区）居民的支付事实。对关联贷款协议等资料详细查看，发现该协议仅约定一个贷款额度，并约定在申请人现金流允许并经申请人同意的情况下，随时向母公司发放贷款；未约定还款期限，母公司可在任意时间偿还全部或部分贷款；贷款利率仅0.5%，低于申请人所在国的银行同期贷款利率，上述事实对判定其受益所有人身份非常不利。申请人从事的具有实质性的投资控股管理活动，可以构成实质性经营活动；申请人从事不构成实质性经营活动的投资控股管理活动，同时从事其他经营活动的，如果其他经营活动不够显著，不构成实质性经营活动。分析申请人是否从事实质性经营活动时，通常还应当关注：申请人是否拥有与其履行的功能相匹配的资产和人员配置；对于所得或所得据以产生的财产或权利，申请人是否承担相应风险，等等。由于601号文件第二条第三、四项不利因素需要分析的内容与此类似，故予以删除。公告明确：申请人从事的具有实质性的投资控股管理活动，可以构成实质性经营活动。投资控股管理活动作为管理活动的一种，可以构成实质性经营活动，但需要符合一定条件，即实际履行的功能及承担的风险足以证实其活动具有实质性。一般而言，申请人需要从事投资前期研究、评估分析、投资决策、投资实施以及投资后续管理等活动。以下案例中B国公司承担的融资功能具有一定实质性：A国公司计划投资中国，但自有资金仅有所需资金的70%，故选择在金融业较为发达、资本较为充足、融资较为便利的B国设立公司作为融资平台，从符合公告第四条所列安全港条件的B国的非关联公司募集完成所需资金的30%后，由B国公司投资中国并取得股息。该案例中B国公司作为融资平台，履行了一定功能，承担了一定风险，并且所需资金的30%从B国融入，与B国有一定联系，应认为B国公司承担的融资功能具有一定实质性。以下案例中的其他经营活动不够显著，不构成实质性经营活动：A国公司自20世纪90年代以来陆续在中国直接投资设立十余家子公司并直接取得股息。2007年，A国公司在B国设立子公司，并进行集团内重组，由B国公司控股内地各子公司并取得股息。B国公司从事的投资控股管理活动不构成实质性经营活动，同时向集团内其他公司提供采购服务并收取服务费，或者从集团外其他公司采购然后销售给集团内公司并赚取进销差价。但是，经核实，相关采购活动之前由A国公司设立在中国某省的子公司从事，2010年集团将相关采购活动调整为由B国公司从事，B国公司无法证明做此调整的商业必要性，并且B国公司从事的采购等其他经营活动取得的所得占其全部所得（含从中国境内取得的全部所得）的比例仅为8%。上述案例可以认为申请人从事的其他经营活动不够显著，不构成实质性经营活动。30号公告第四条规定：代理人代为收取所得的，无论代理人是否属于缔约对方居民，都不应据此影响对申请人受益所有人身份的认定。实践中有一些案例，申请人为股东基于持有股份从子公司取得股息，或者为债权人基于持有债权从债务人取得利息，或者为特许权授予人基于授予特许权从特许权使用人取得特许权使用费，但自称代其他人收取所得，公告第六条明确以上情形不属于代为收取所得。60号公告第七条要求的税收居民身份证明为税务主管当局在纳税申报或扣缴申报前一个公历年度开始以后出具的税收居民身份证明。现实中有案例发现，纳税人提供的税收居民身份证明开具的时间虽然符合规定，但证明的是以前年度的税收居民身份；还有一些案例，纳税人以前年度未享受税收协定待遇，现补充享受税收协定待遇并申请退税，提供的税收居民身份证明仅能证明补充享受税收协定待遇所在年度的税收居民身份。为明确上述问题，在60号公告要求开具时间的基础上，公告第八条对税收居民身份证明增加新的要求，即要求税收居民身份证明应能证明取得所得的当年度或上一年度的税收居民身份。公告第九条明确，在主管税务机关后续管理中，申请人发现其不具有受益所有人身份而自行补缴税款的，主管税务机关应将相关案件层报省税务机关备案；主管税务机关认为应该否定申请人的受益所有人身份的，应报经省税务机关同意后执行。公告适用于2018年4月1日及以后发生纳税义务或扣缴义务需要享受税收协定待遇的事项。公告全面完善了受益所有人规则，为便于纳税人和税务机关理解和执行，将601号文件、30号公告和此次修改内容整合成为一个公告，同时全文废止601号文件和30号公告。公告施行后，《国家税务总局关于委托投资情况下认定受益所有人问题的公告》（国家税务总局公告2014年第24号）中有关601号文件和30号公告的规定按照本公告执行。